1. INTRODUCCIÓN

El proceso de enseñanza de la contabilidad enfatiza en la pragmática contable, con una perceptible desvalorización de aspectos conceptuales y procesos de razonamiento lógicos. De esta manera contribuye, cada vez más, a que no se considere la contabilidad como una disciplina intelectual (^{Cardona, 1994}).

Tradicionalmente, los planes de estudios para las carreras de contabilidad se diseñaron con un enfoque de mercado (^{Cardona, 1994}), el cual se acentúa en los marcos de la convergencia a la normativa contable internacional; en este sentido, el paso de una contabilidad de alcance nacional a una global debe entenderse como un proceso que facilita la internacionalización de la economía (^{Rueda, 2010}).

El dinamismo de la economía global, durante las últimas décadas, se ha caracterizado por el crecimiento de las operaciones de comercio internacional y el auge de inversiones extranjeras realizadas a través de mercados de capitales; este proceso se contempla en la contabilidad a través de normativas dictadas por organismos internacionales; desde su publicación, el pensamiento y la praxis contable han sufrido importantes modificaciones (^{Sosa, 2015}).

En el 2008 se compilaron ocho normativas conocidas como los "International Education Standards" (IES), dictadas por por parte del Consejo de Normas Internacionales de Formación de Contaduría (IAESB), adscrito a la Federación Internacional de Contadores (IFAC). Las diferencias socioeconómicas entre diferentes regiones y la divergencia entre los modelos educativos serán importantes obstáculos a la reciprocidad en el campo de la educación contable; esto se erige en un reto que exigirá competitividad, responsabilidad y capacidad para generar los cambios requeridos (^{Cardona, 1999}).

Estas normativas persiguen como objetivo fundamental la estandarización, dentro de los programas de formación contable, de los siguientes aspectos: el ingreso, los contenidos programáticos, las habilidades profesionales y la formación general, los valores, la ética y las actitudes profesionales, los requisitos de experiencia práctica, la evaluación de las competencias, el desarrollo profesional continuo y las competencias requeridas para auditores profesionales (^{López, 2013}).

Los estándares definidos se consideraron convenientes para mejorar la calidad de la educación contable y promover la actualización permanente de los profesionales de la contabilidad (^{Cardona y Zapata, 2003}; ^{Sosa, 2013}), además de posibilitar la realización de benchmarks internacionales, en los que las entidades miembros de la IFAC podrán medir las lagunas reales del desarrollo de la educación contable en cada localidad (^{Jacomossi y Biavatti, 2017}).

No obstante, diversos autores manifestaron una actitud divergente ante el contenido de estas normativas. Los primeros pronunciamientos sobre el tema ya revelaban el intento de postular, desde la perspectiva de las IES, un modelo de educación contable profesionalizante con énfasis en intereses mercadológicos y no en las demandas planteadas por la ciencia y la interdisciplinariedad (^{Quijano, 2002}; ^{Quirós, 2006}).

Estos criterios fueron un indicio de la existencia de un sesgo en las propuestas internacionales, lo que conllevó a la formulación de la siguiente pregunta: ¿Cómo comprenden el tema de la internacionalización de la educación contable los académicos e investigadores de las ciencias contables?

Uno de los aspectos más polémicos de este tema es el concerniente a las competencias. Estas, piedra angular de la armonización de la educación contable, se concibieron como habilidades para desempeñar tareas, o sea, asociadas al mundo del trabajo, y no como categorías conceptuales integra-doras de procesos, contenidos, contextos y desempeños que se demuestran a partir de las capacidades de abstracción y comprensión (^{López, 2013}).

De forma general, se considera que los esfuerzos de las IES se orientaron a la capacitación de los profesionales, en consonancia con una nueva regulación contable, más que a la revisión crítica de los supuestos epistemológicos desde los que fuera posible construirse el conocimiento de la contabilidad. Algunos autores consideran que estas nuevas normativas no promueven el desarrollo disciplinar de la profesión contable, que las propuestas realizadas evidencian desapego al cientificismo con escasa observación de los componentes sociales, ambientales y culturales, y pueden limitar los cambios necesarios que permitan estimular el desarrollo del capital endógeno (^{Castillo, Córdoba y Villarreal, 2014}; ^{Quirós, 2006}).

Esta perspectiva de formación es útil para propósitos organizacionales, pero no permite la acumulación y la generación de conocimientos, de modo que limita el desarrollo del pensamiento lógico y reflexivo del contador en articulación con el medio en el que interactúa; esto constituye un espacio prolífico para la generación de discusiones sobre la conveniencia de su aplicabilidad absoluta en contextos económicos diversos (^{Patiño y Santos, 2009}). En esta dirección, otros autores plantean que su extrapolación mecánica puede traer consigo algunas contradicciones con la soberanía y la autonomía nacional (^{Crawford, Helliar, Monk y Veneziani, 2014}; ^{Rueda, 2010} ).

La renovación curricular exigida no puede sustraerse de las actuales controversias y las reformas en ciernes; deben pensarse desde los diferentes ángulos y contextos (^{López, 2013}). De ahí la importancia de recorrer el pensamiento en torno al tema, razón por la cual se pretende presentar un estudio cuyo objetivo consiste en revelar los principales grupos temáticos que se abordan en las publicaciones sobre la internacionalización de la educación contable.

Este estudio se justifica -ante la necesidad del estudio y discusión de la construcción de un nuevo modelo contable (^{Salazar, 2009})- por medio del diseño de un currículo que considere las pautas internacionales, en la medida que sea debidamente contextualizado y se centre en la formación de conocimientos teóricos que permitan explicar y fundamentar la regulación contable en escenarios que se tornan cada vez más complejos (Ancizar et al., 2009).

Los autores ^{Mohamed y Lashine (2003)}, ^{Kerby y Romini (2010)}, y Buckaults y Fisher (2011), resaltaron su preocupación por la falta de preparación de los estudiantes de contabilidad para lidiar con los desafíos profesionales actuales, tales como contar con habilidades y atributos comunicativos, computacionales, analíticos, intelectuales, multi e interdisciplinares, además de conocimientos en asuntos globales y la presencia de un pensamiento reflexivo y crítico.

Aún no se alcanzan los resultados requeridos para que los currículos muestren en sus asignaturas una concreción de la relación contabilidad-sociedad, pues son insuficientes el análisis y las propuestas para encontrar una simbiosis entre los objetivos a cumplir con las prácticas locales empresariales y el nuevo modelo a aplicar (^{Ferrer, 2013}).

En este sentido, los estudios investigativos aún son limitados, y se publica un bajo número de artículos en comparación con otras áreas de contabilidad. Esto puede tener sus causas en que las investigaciones sobre esta temática no poseen el mismo reconocimiento en relación con las que se desarrollan en otros campos de la contabilidad, ya que las disciplinas con enfoque en educación contable no tienen el mismo peso de otras de la parte técnica; en ocasiones, editores de periódicos internacionales de alto ranquin no aceptan artículos en esta área (^{Jacomossi y Biavatti, 2017}).

Las revistas líderes de contabilidad, positivistas y cuantitativas, centran sus intereses en otros posicionamientos epistemológicos y metodológicos que brinden resultados con mayor nivel de empirismo (^{Gómez, 2013}; ^{Homero, 2017}). De este manera, se desconoce que la tendencia a la in-ternacionalización de la contabilidad solo tendrá éxito si se incentivan propuestas para que el contador pueda asumir con solvencia el desafío de ejercer una profesión en la que la capacidad lógica e intelectual para plantear problemas sea más relevante que los detalles instrumentales que se adquieran a través de las asignaturas del ciclo básico y del ejercicio de la profesión (^{Quirós, 2006}).

Un estudio de este tipo permitirá recopilar las ideas de los diferentes académicos e investigadores que han publicado sus resultados en el área objeto de estudio, lo cual será importante en el propósito de controlar el avance del conocimiento en un tema controvertido e inconcluso que se desarrolla en medio de un entorno económico-social cambiante. Los enjuiciamientos críticos que se evidencian a continuación contribuirán para perfeccionar o transformar los resultados actuales.

2. PENSAMIENTO CRÍTICO EN TORNO A LA INTERNACIONALIZACIÓN DE LA EDUCACIÓN CONTABLE

La contabilidad se encuentra frente a un nuevo paradigma: la contextualización del pensamiento contable en entornos económicos, marcados por intensos procesos de globalización. Los cambios de escenarios se reflejan en la política de órganos internacionales direccionada a través de la promulgación de una normativa contable internacional (^{Sosa, 2015}).

Algunos estudios conciben las normativas internacionales en educación contable como una lógica derivada de la normativa internacional de la contabilidad: los International Financial Reporting Standards (IFRS). Es decir, los profesionales de la contabilidad elaborarán información contable a partir de prácticas internacionales, por lo que el proceso formati-vo tendrá impacto directo sobre la calidad de esta información contable (^{Crawford et al., 2014}; ^{Ferrer, 2013}; ^{Humphrey, Kausar, Loft y Woods, 2011}; ^{Humphrey, Loft y Woods, 2009}; ^{Jacomossi y Biavatti, 2017}; ^{Quirós, 2006}; ^{Rueda, 2010}; ^{Rueda, Pinzón y Patiño, 2013}; ^{Salazar, 2009}; ^{Santos, Capuano, Costa, Espejo y Comunelo, 2010}).

Sin embargo, el contenido de los programas de formación contable sufrió importantes críticas en cuanto a sus limitaciones para responder a un encargo social más amplio (^{Ferguson, Collison, Power y Stevenson, 2005}; ^{Sikka, Haslam, Kyriacou y Agrizzi, 2007}). Los estudiantes de contabilidad no logran desarrollar enfoques profundos de aprendizaje, ya que la educación contable se convirtió en un medio para mantener y reproducir el estatus del mercado; los fundamentos teóricos del desarrollo ético y moral de estos estudiantes se restringen al utilitarismo financiero (^{Ferguson et al., 2005}), de modo que se limitan las potencialidades para el cambio emancipador y se presta poco servicio a la educación y a la contabilidad como disciplina académica (^{Sikka et al., 2007}).En medio de este escenario, el IFAC adoptó un sistema de normas internacionales para la educación contable que aún no convence; una mirada analítica, interdisciplinaria y crítica plantea algunos cuestionamientos (^{Castro y Restrepo, 2008}).

Uno de sus cuestionamientos es que estas normativas no necesariamente están diseñadas para responder a necesidades de desarrollo endógeno nacional (Ancizar et al., 2009; ^{Celerino, 2015}; ^{Crawford et al., 2014}; ^{Ferrer, 2013}; ^{Gracia, 2000}; ^{Gracia, 2006}; ^{León, 2014}; ^{López, 2013}; Mejías, Montes y Montillas, 2008; ^{Quirós, 2006}; ^{Rueda, 2010}; ^{Rueda et al., 2013}); otra objeción importante de los autores se relaciona con la no neutralidad ideológica y epistemológica de la normativa (^{Gómez, 2009}; Gómez y Ospina, 2009; ^{Mejías et al., 2008}; ^{Mora, 2014}; León, 2014; ^{Quinche, 2007}; ^{Quintero y Ramírez, 2016}; ^{Rueda, 2010}; ^{Sosa, 2015}; ^{Zapata y Sarmiento, 2016}).

El mercado, en cuanto directriz de las economías, ha motivado importantes debates en relación con los conceptos globalización y regionalización, de modo que ha derivado en un movimiento antagónico que interpreta la regionalización como una reacción ante la globalización (^{Tojal, 1996}). En este sentido, se considera que la normativa internacional de educación contable facilita el proceso de globalización y no el desarrollo endógeno nacional (^{Quirós, 2006}; ^{Rueda, 2010}), bajo una lógica hegemónica internacional derivada de los mercados de capitales neoliberales (^{Crawford et al., 2014}).

En general, las normativas se piensan desde una concepción funcionalista con serias limitaciones para ir al encuentro de los fenómenos de la práctica socioeconómica (^{Gracia, 2000}). El temor está en que los programas de contabilidad que se diseñen en contextos de internacionalización descuiden la formación de profesionales basada en conocimientos fundados en realidades sociales concretas (^{Quirós, 2006}), de manera que condicionen la postulación de un modelo de educación contable que limite la actuación de los profesionales en contextos nacionales diferentes (^{López, 2013}).

La identidad y la autonomía del quehacer contable, propiciado por las actuales normativas, son cuestionables; las bases conceptuales resultan más asociadas a los requerimientos del mercado que a las necesidades de formar las capacidades aportantes a la construcción del proyecto de nación independiente, así como a la constitución de un sistema de conocimiento, pensados desde la relación global-local (^{Gracia, 2006}).

Generalizar la formación de contadores para todos los entornos desconoce la multiplicidad de usuarios de la información contable y la diversidad de entornos (^{Mejías et al., 2008}). Los desafíos actuales se encuentran en la emancipación de los contadores como sujetos históricos (^{Ferrer, 2013}) y en la necesidad de conservar su autonomía para actuar con verdad y objetividad (^{Gracia, 2006}); por tanto, desde las diferentes agremiaciones se requiere la generación de propuestas de currículos contables contextualizados en las realidades locales (^{Ferrer, 2013}).

El hecho de no observarse en estas normativas indicaciones para que la contabilidad logre intervenir la realidad, demuestra que la preocupación fundamental ha sido dejar los contenidos fijados y territorializados dentro de la órbita del mercado, sin un adecuado diálogo con otras disciplinas de las ciencias sociales (^{León, 2014}); con esto, la interdisciplinariedad se convierte en la dimensión más retadora de los estándares internacionales de educación contable (^{Cardona y Zapata, 2003}).

La consideración según la cual la educación contable reproduce las formas de pensamiento que han permitido la entronización del pensamiento contable hegemónico como agente de las lógicas del capitalismo financiero internacional (^{Zapata y Sarmiento, 2016}) ha revolucionado esta línea de pensamiento por caminos contrahegemónicos, con demandas de reformas paradigmáticas y no programáticas en la forma de organizar el conocimiento contable (^{Celerino, 2015}).

La estandarización contable internacional no es neutral. La contabilidad es una disciplina esencialmente normativa, de ahí que sea imposible su neutralidad epistemológica, ideológica y política (^{Sosa, 2015}); las normas responden a sistemas de información orientados a la protección del capital financiero especulativo mundial, lo que exige miradas más holísticas y complejas sobre los fenómenos de la práctica económica actual (^{Díaz, 2001}; ^{Mejías et al., 2008}).

En este proceso de internacionalización subyacen intereses de diferentes grupos, lo cual genera modelos que no necesariamente responden a los intereses de la mayoría de sectores; esto sustenta la necesidad de una visión crítica, reflexiva y propositiva por parte de los estudiantes y profesionales, quienes no pueden ver la estructura regulativa contable como un todo acabado, neutral y no intencionado (^{Mora, 2014}).

La contabilidad como disciplina tiene aún un debate inconcluso, ya que en su recorrido histórico ha privilegiado lo empírico, de manera que ha postergado así la construcción teórica y ha manifestado resistencia a nuevas apropiaciones conceptuales, sin preocupación por el estudio crítico y el aporte de otras ramas del saber para la construcción de su sustento teórico (^{León, 2014}).

La normativa inmortaliza la contabilidad como disciplina desprovista de juicios de valor y de posturas críticas (^{Rueda, 2010}), con riesgo de formación de un pensamiento unidireccional o restringido a un solo grupo de interés (^{Mejías et al., 2008}). A partir de estas reflexiones se converge hacia el ineludible ajuste o giro epistemológico (^{Rueda, 2010}) que desarrolle un contador con capacidad crítica y propositiva, quien dialogue desde su saber y de posibles opciones de comprensión y transformación de la realidad (^{Quirós, 2006}).

La propuesta de la contabilidad como disciplina social la extrae de una concepción eminentemente financiera para ubicarla como parte de otras dinámicas sociales y construirla en consideración a las corrientes interdisciplinaria y crítica, como una de las principales fuentes de la epistemología (^{Gómez y Ospina, 2009}; ^{León, 2014}; ^{Quinche, 2007}).

El entendimiento de lo crítico como apuesta teórica transformadora aportará otras perspectivas para la mejora de las prácticas educativas y de enseñanza-aprendizaje (^{Gómez, 2009}; ^{Zapata y Sarmiento, 2016}). El replanteo de las bases epistemológicas cimentadas en una teoría contable renovadora y emancipadora debe delinearse con base en el pensamiento crítico y la aplicación de teorías y modelos que diluciden el devenir de la disciplina frente a los cambios estructurales y coyunturales de la sociedad (^{Quintero y Ramírez, 2016}; ^{Zapata y Sarmiento, 2016}).

La producción científica relacionada con el tema, aunque escasa, no se ha detenido y, frente a estos debates, surgen diferentes enfoques en respuesta a esta noción de ambiente hegemónico, así como se realizan estudios y propuestas desde la complejidad de la realidad que sitúan la ciencia por encima de cualquier corriente dominante. Así, pues, lo que se pretende es ubicar las representaciones conceptuales que han surgido como resultado del prevaleciente ambiente contable y en respuesta a la comprensión de las normativas de educación contable.

3. METODOLOGÍA EMPLEADA

A fin de revelar los principales grupos temáticos abordados en torno al tema de la internacionalización de la educación contable fue necesario la sistematización de algunos enfoques e ideas que se desarrollaron durante el periodo en estudio; para esto fue necesario seguir las etapas de una investigación documental mediante el análisis de las Normativas Internacionales en Educación Contable (IES) y un levantamiento bibliográfico que permitió revisar diferentes criterios autorales, definir las principales tendencias y las lagunas sobre el tema.

La revisión documental evidenció ocho IES: 1) Requisitos para el ingreso a un programa de formación profesional para contadores profesionales; 2) Contenido de los programas profesionales de formación en contaduría; 3) Habilidades profesionales y formación general; 4) Valores, ética y actitud profesionales; 5) Requisitos de experiencia práctica; 6) Evaluación de las capacidades y competencia profesional; 7) Desarrollo profesional continuo: un programa de aprendizaje permanente y desarrollo continuo de la competencia profesional; y 8) Competencia requerida para auditores profesionales.

El levantamiento bibliográfico se realizó al utilizar los artículos con Qualis igual y mayor a B2, exigencia de la Coordinación de Perfeccionamiento de Personas de Nivel Superior (Capes) para la evaluación de los programas de posgraduación. El periodo de interés para la búsqueda fue 2006-2017 en las siguientes bases de datos: Portal de Periódicos Capes, Scientific Periodicals Electronic Library (SPELL) y Google Académico.

En el portal Capes se localizaron las revistas que contienen en su nombre las palabras "accounting", "contabilidad" y "educación contable"; se agregaron algunas revistas de publicaciones multidisciplinarias tales como Interciencia, Pensamiento & Gestión y Biblios. Se revisaron la totalidad de artículos publicados en estos periódicos, lo que constituyó la muestra inicial; de estos se seleccionaron aquellos artículos relacionados con el tema de análisis, y de estos últimos se realizó la lectura y el análisis.

El proceso de recolección de datos en SPELL se realizó a través de la búsqueda avanzada en los campos "Título del documento", "Resumen" y "Palabras claves", para lo cual se utilizaron los términos relacionados con el asunto propuesto: "normas internacionales de educación contable", "internacionalización de educación contable", "currículos de contabilidad", "competencias del contador", "IFAC", e "IES".

Estos términos de búsqueda no se insertaron de forma simultánea, sino que se introdujeron individualmente. De esta manera fue posible colectar los artículos que componen la muestra de este estudio. Los detalles se muestran en la Tabla 1.

La selección del periodo para la realización de este estudio se definió teniendo en cuenta que la IFAC solo había publicado hasta el 2003 las IES 1-6, y solo en el 2006 culminó con la publicación de las IES 7-8, lo que sugiere que la mayor cantidad de producción científica debe estar concentrada a partir del 2006.Para la presentación de los resultados los artículos se concentraron en grupos temáticos, los cuales se construyeron en atención a la lógica con la que se abordó la temática en las producciones científicas revisadas. La lógica observada se explica a continuación.

Se notó la existencia de un periodo valorativo y crítico sobre las nuevas normativas de educación contable. En los primeros años del estudio (2006-2013) se concentraron diversos estudios, enfocados en el enjuiciamiento sobre la internacionalización y su impacto en la academia. Estos estudios se enmarcaron en el problema de la formación contable y trazaron diversas rutas que permitieron recorrer el tema desde diversas miradas; las ideas expuestas por los autores se guiaron por algún aspecto asumido por ellos como articulador, pero la valoración de lo esbozado no rebasó los aspectos de la generalización sobre el tema.

Los artículos anteriores marcaron un terreno de problemas y objetos de estudio orientados en varias direcciones, y de inmediato otras producciones se encargaron de la configuración u operatividad, es decir, ayudaron a entender qué es lo que debe ser modificado y cómo tiene lugar esa modificación.

Frente a las posturas críticas del primer grupo de artículos, la temática propuesta bajo el nombre de configuración despliega una mirada analítica que intenta dar alguna respuesta a las actuales carencias, no obstante, se cruza en múltiples momentos con los enfoques generales y críticos; por esta razón muchos de los autores fueron citados en los dos grupos, y en el propio 2013 emergen la mayor cantidad de artículos que fueron concentrados en este grupo temático.

El rastreo de las producciones del periodo ofrece estudios en los que se dictamina el proceso formativo actual, unos con mayor profundidad que otros. Se aborda el problema de la obligatoriedad de los cambios, pero solo desde un plano normativo, sin planteamientos de propuestas concretas; por esto se consideró que se trataban de artículos de diagnóstico. Estos artículos dejaron por fuera iniciativas y el alcance práctico de las normativas, así como mostraron una trayectoria accidentada durante el periodo en estudio al surgir, de forma paralela, con los artículos de temáticas anteriores.

El desarrollo lógico del tema a través del seguimiento de las principales ideas desarrolladas durante el periodo en estudio conduce a pensar que un eslabón imprescindible lo constituyen aquellas ideas que dejan una propuesta concreta de perfeccionamiento de currículos. Esto conllevó a delinear un grupo temático para concentrar los estudios que plantearan transformaciones concretas. Con esto se pretende también impulsar un campo de estudio casi inexplorado.

4. CONCENTRACIÓN DE ARTÍCULOS POR GRUPOS TEMÁTICOS

Una información sobre el comportamiento de la representatividad de artículos durante el periodo en estudio se presenta en el Figura 1.

Fuente: Elaboración propia.

Figura 1 Cantidad total de artículos por año en estudio 

El comportamiento de las publicaciones fue inestable durante el periodo; a partir del 2013 el gráfico muestra una clara tendencia a decrecer. Una división en cuatrienios permite afirmar que el segundo de los tres analizados (2010-2013) fue el periodo en el que se concentran la mayor cantidad de artículos, con un considerable aumento de las publicaciones en el 2013. Esta cantidad no fue superada durante el periodo. En la Tabla 2 se detalla la distribución de artículos de acuerdo con su afinidad por temas tratados.

Tabla 2 Distribución de artículos por años y grupos temáticos 

Grupos temáticos	2006	2007	2008	2009	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	Total
Generalidades	1	4	6	6	4	3	1	12	5	3	2	1	48
Configuración	-	1	-	4	-	-	1	7	2	2	1		18
Diagnóstico	-	1	1	3	-	2	1	4	-	-	-	1	13
Perfeccionamiento	-	-	-	3	-	-	-	-	-	-	-	-	3
Total	1	6	7	16	4	5	3	23	7	5	3	2	82

Fuente: Elaboración propia.

La mayor cantidad de artículos fueron dedicados a valoraciones generales, constituyendo el 58% en relación con el total de artículos colectados. Los artículos que se concentraron en los temas de configuración y diagnóstico representaron el 22% y el 16%, respectivamente. Los artículos dedicados a propuestas de perfeccionamiento fueron solo un 4% del total de artículos que se analizaron en este estudio.

En los estudios con un carácter más general sobre el proceso de estandarización de la educación contable (generalidades), se observan criterios divergentes sobre la aceptación de estos estándares.

Algunos autores consideran que el establecimiento de estas normativas es beneficioso (^{Crawford et al., 2010}; ^{Helliar, 2013}; ^{Jacomossi y Bia-vatti, 2017}; ^{Pastor, 2008}; ^{Peek et al., 2007}; ^{Ravenscroft, Pierre, Rebele y Wilson, 2008}; ^{Reyes y Chaparro, 2013}; ^{Silva, 2012}; ^{Stainbank y Ramatho, 2008}; ^{Sugahara y Boland, 2011}; Sugahara y Wilson, 2013; ^{Watty, Sugahara, Abayadeera, Perera y Mckay, 2014}) por cuanto ofrecen a los miembros de la IFAC un punto de referencia común en la formación de estos profesionales, minimizan diferencias entre diferentes países en cuanto a los requisitos de calificación y se favorece un lenguaje común de la contabilidad en un contexto de expansión de los mercados.

Es importante comprender la importancia de estas normativas para tener una guía común en la formación del profesional contable; el mérito de ellas es propiciar, para todos, un referente en la formación satisfactoria de contadores y auditores. En la medida en que se gestione un mejor proceso formativo la información financiera se mostrará más confiable, lo cual constituye la piedra angular de una economía de mercado próspera y sostenible. La globalización es un hecho, de modo que, a nivel global, la información financiera es promotora del desarrollo de los sectores financiero y empresarial, modo que las buenas prácticas serán responsables de entornos más competitivos y transformadores.

Sin embargo, algunos autores observan el peligro de la pérdida de autonomía nacional y la prevalencia de lo internacional en detrimento de las particularidades de lo local (^{Crawford et al., 2014}; ^{Mejías et al., 2008}; ^{Quintero y Ramírez, 2016}; ^{Quirós, 2006}; ^{Rueda, 2010}; ^{Rueda et al., 2013}; ^{Zapata y Sarmiento, 2016}), y enfatizan en que los países con menos desarrollo se encuentran en desventaja para superar el impacto de una adopción absoluta de estas normas.

Claro que no existe un modelo que pueda señalar una misma ruta de desarrollo para todas las regiones y países, de ahí la importancia de observar en las normativas lo general y lo particular, pues el impacto de estas normativas en los diferentes procesos formativos dependerá del nivel de discusión y la actividad de cada claustro para aportar a la estructura curricular. A fin de que el proceso formativo salga ganando con la imple-mentación de las IES, cada país debe intentar descubrir sus propias deficiencias y fijar prioridades; el reto está en un análisis regional con mayor amplitud que considere un papel nuevo y ampliado de los contadores.

En este sentido emergieron estudios cuyos temas orbitan alrededor de la configuración de la enseñanza de contabilidad para el desarrollo local. El impacto de la internacionalización sobre las posibilidades del currículo de contabilidad orientadas a aportar a la construcción social de cada contexto, dependen de la suficiencia y de la profundidad con que los conceptos de estas normativas se discutan, definan y apliquen (^{Rueda et al., 2013}).

Un grupo de autores proponen discusiones desde las teorías constructivistas y críticas, y se aborda así el papel de la información contable no solo para fines de registro y control de las utilidades, sino para el desarrollo de la sociedad de la cual es parte; es decir, un tratamiento de lo internacional de una forma construida desde abajo, en consideración a los contextos sociales particulares (^{Arnold, 2009}; ^{Bellamy, 2007}; ^{Rueda et al., 2013}; ^{Quirós, 2006}).

Un grupo de estudio enfatiza sobre la necesidad de incluir asignaturas específicas para la formación humanista, en la cual se diseñen habilidades para la identificación y solución de problemas en contextos nacionales concretos y el desarrollo de la capacidad de plantearse preguntas dirigidas a la investigación que respondan a problemáticas de la localidad (^{Dextre, 2013}; ^{Lay, Bruno y Klann, 2016}; ^{Lemes y Miranda, 2014}; ^{Salas y Reyes, 2015}; Staler y Guillet, 2015; ^{Taylor y Statler, 2014}).En este mismo sentido, surgen propuestas de contenidos que aborden los temas de construcción local y fomenten el empleo de metodologías participativas para la identificación de las particularidades de actores locales específicos; todo esto con un tratamiento epistemológico que infiere reflexiones sobre la concentración de la riqueza y el deterioro ambiental (^{Celerino, 2015}; ^{Rueda, 2012}; ^{Rueda et al., 2013}).

Se observa así una marcada intención en ubicar la contabilidad en otros referentes sobre la realidad, los cuales comprendan que lo ambiental y lo social hacen parte de una dimensión compleja que, por tanto, implica un pensamiento complejo, profundo y multidimensional. La inclusión de la contabilidad social y la contabilidad ambiental dentro de los programas de estudios trazará algunas líneas de reflexión desde las cuales se involucren otros elementos y hagan más rica la construcción de saberes (^{Quintero y Ramírez, 2016}).

Un grupo de estudios abordaron el diagnóstico de la puesta en práctica de los estándares en educación contable. Por lo general, los estudios sobre este tema tomaron como antecedentes las insuficiencias en el tratamiento del tema, en especial, por parte de los académicos e investigadores de América Latina, constatándose que muchos profesores no son conscientes de la existencia de las IES (^{Bona, Katsumi, Tozetti y Régis, 2012}; ^{Jacomossi y Biavatti, 2017}; ^{Souza, Katsumi y Almeida, 2007}).

Si bien se manifiestan dificultades con la definición y la posterior evaluación de los componentes interdisciplinarios de la profesión (^{González, 2008}), los estudiantes y profesores brasileños perciben una abertura en la experimentación de nuevos métodos de enseñanza-aprendizaje como un camino para impulsar su desempeño profesional (^{Ott, Alves, Cornacchione y Mendes, 2011}).

Algunos datos prácticos expuestos revelan que muchas instituciones brasileñas presentan elevadas cargas de disciplinas de contenido básico en detrimento de contenidos profesionales, lo que limita el diseño curricular basado en competencias (^{Cella, Miranda y Katsumi, 2011}; ^{Melo, 2013}; ^{Ramos, Miranda y Moura, 2017}).

En un estudio comparativo entre Brasil y Portugal se muestra que la mayoría de la universidades se encuentra, aún, muy alejada del modelo internacional; los contenidos administrativos y organizacionales son los que manifiestan mayor aproximación, con una baja presencia de asignaturas en tecnologías de la información, contabilidad internacional, comercio internacional, derecho comercial y contabilidad avanzada (^{Czesnat, Cunha y Domingues, 2009}; ^{Erfurth y Carvalho, 2013}; ^{Riccio y Gramacho, 2004}; ^{Tonetto, Lima, Ferreira y Gomes, 2013}). Además, se revela la ausencia de un segundo idioma dentro de los currículos obligatorios (^{Jreige, Santos y Silva, 2005}).

La no obligatoriedad de la asignatura contabilidad internacional, en la mayoría de los cursos de contabilidad, demuestra que el proceso formativo se enfoca en el mercado interno, de forma que se ignora la legislación internacional; en contrapartida las asignaturas contabilidad tributaria y fiscal forman parte del currículo obligatorio, lo cual confirma que las normas contables en Brasil se direccionan hacia el área fiscal (^{Czesnat et al., 2009}).

Resultan llamativas las insuficiencias en la inclusión de las disciplinas relacionadas con los contenidos de la tecnología de información y las comunicaciones, pues esta no se contempla en la mayoría de los cursos. Esta situación puede traer graves consecuencias en el proceso de inserción de los contadores a los cambios que se operan en estas tecnologías (^{Czesnat et al., 2009}; ^{Erfurth y Carvalho, 2013}).

Algunos autores apuntan que es necesario observar las adecuaciones internacionales ante el peligro que representa el hecho de que el proceso formativo actual descuide las tendencias internacionales (^{Erfurth y Carvalho, 2013}; ^{Jacomossi y Biavatti, 2017}; ^{Ramos et al., 2017}).

El aspecto selectivo sugerido por las normativas no tiene eficacia en el territorio brasileño debido a la superioridad de las plazas ofrecidas frente a los alumnos ingresantes; se constató que el sistema de enseñanza no contempla los requisitos relacionados con la comprobación de las experiencias prácticas, bien sea en contextos reales o bien en virtuales (^{Jacomossi y Biavatti, 2017}).

Los artículos que brindaron propuestas concretas de perfeccionamiento de currículos fueron pocos. Los criterios hacia esta dirección, la más importante en términos de adaptación a estándares, aparecen de forma fragmentada, lo que evidencia la fragilidad de estudios dirigidos a la renovación curricular. Las estructuras curriculares, al ser reformadas como consecuencia de la nueva normativa en educación contable, deben considerar diferentes aspectos: un plan de estudio que contemple, además de las disciplinas específicas, las filosóficas y humanas, como garantía de la enseñanza crítica; un perfeccionamiento de las disciplinas específicas que contemplen el tema de las competencias como objeto de estudio que permita garantizar su incorporación como filosofía de vida; y una gestión curricular que organice, dirija y controle el trabajo metodológico sustentado en la interdisciplinariedad.

Diferentes propuestas para el perfeccionamiento de los programas y los currículos de los programas de posgraduación surgieron a partir de la identificación de la percepción de los profesores sobre el abordaje de estos temas en un escenario de convergencia a las Normas Internacionales de Contabilidad (^{Alves, Kronbauer, Ott y Thomaz, 2017}; ^{Cunha, Guidini y Klann, 2017}; ^{Sá y Malaquias, 2012}), entre las que se destaca que estos artículos están relacionados con la inclusión de normativas específicas al contenido de la disciplina de contabilidad; el objetivo de estas publicaciones no es abordar cambios en formas o métodos de enseñanzas ni al sistema de valores o competencia profesional.

Una propuesta interesante es la inclusión del tema ético, el cual debe incorporarse con todo el arsenal teórico relacionado en alguna asignatura dentro del componente de práctica profesional. La divulgación de constantes fraudes evidencia que los datos económicos tienen un trasfondo ético que debe ser explicitado y discutido dentro del proceso docente (^{Gonzalo y Garvey, 2007}).

Otras propuestas se dirigen hacia el desarrollo de dos ciclos, ciclo básico y ciclo de énfasis. En el ciclo básico de la carrera se propone la inclusión de una disciplina de profundización cuyo contenido se direcciona hacia sistemas contables comparados, valoración de empresas, mercados de derivados y elementos conceptuales sobre los instrumentos financieros para la mitigación del riesgo y sus efectos en los mercados. Se perfecciona el sistema de conocimiento de la administración financiera internacional mediante el estudio de las relaciones entre las principales variables financieras de distintas naciones y los procedimientos de los mercados internacionales (Ancizar et al., 2009).

El diseño de la contabilidad gerencial se realizó mediante el diseño de contenidos en tres direcciones: nivel operativo, nivel táctico y nivel estratégico. Esto emana de la necesidad de desarrollo de competencias conceptuales, de modo que en esta dirección la disciplina deja de enfocarse solo en la parte de producción u operativa, y se adicionan, con enfoque integral, los conceptos relacionados con contabilidad de gestión que, además de los costos de producción, también contemplan la planeación y el control financiero (Ancizar et al., 2009).

Se incluye la asignatura "Fundamentos de investigación contable", con el argumento de la necesidad de articular el proceso de investigación con el contenido de las disciplinas específicas, a fin de evaluar las habilidades investigativas de los estudiantes y concebir una investigación parcial y sistemática que tribute al proyecto final de grado y a la solución de problemáticas de la práctica económico-social. Las prácticas se llevarán a cabo en reconocidas empresas del territorio, y para la solución de problemas los estudiantes precisarán de elementos teóricos y conceptuales que posibilitarán dinamizar un conjunto de habilidades que contribuirán a su desarrollo integral (^{Rueda et al., 2013}).

Esta asignatura supone como prerrequisito que el estudiante haya abordado los contenidos básicos de contabilidad financiera, sistemas de información, finanzas y gerencial. El objetivo fundamental es discutir sobre la construcción del conocimiento contable y su generación múltiple, los presupuestos de conocimiento de la contabilidad y su relación con otras disciplinas y ramas del saber, la construcción de concepciones académicas de la contabilidad que generen análisis, propuestas de impacto en las unidades organizacionales y en su entorno económico y social (Ancizar et al., 2009).

Lo anterior conduce a un análisis en cada programa, contexto y territorio; la aceptación de que la concepción del proceso formativo de los contadores debe ampliarse y revisarse a tenor de las particularidades de cada nación es de carácter inminente. Solo así será posible el aporte de nuevas miradas a la vitalidad de esta profesión como una disciplina transformadora de la práctica económica y social. Nuevas visiones, interpretativas y críticas, favorecerán el giro epistemológico demandado.

5. REFLEXIONES

A pesar de que los estudios sobre el tema son pocos, existe un amplio debate que pone sobre el tapete estructuras conceptuales divergentes en lo cognoscitivo y metodológico, constituyéndose en fuerza motriz para el desarrollo de una fundamentación teórica rigurosa y sistemática en la contabilidad que apunta hacia un rigor disciplinar que conducirá a la consolidación de la profesión contable.

En este artículo de reflexión crítica se evidencia que las visiones internacionales consideran que la globalización se centra en lo económico, es decir, las expresiones culturales ysociales propias de cada región ceden su espacio a las lógicas del mercado multinacional. En esta medida, el tránsito para una educación contable de alcance global ha merecido importantes cuestionamientos.

Los principales cuestionamientos y el propio análisis realizados al interior de las normativas referidas permiten a los autores de este trabajo compartir el criterio según el cual estas ofrecen una mirada estrecha al proceso formativo del contador, especialmente por sus limitaciones al alcance del desarrollo disciplinar de la profesión contable. De esta manera, el reclamo es que los diferentes gremios de profesionales, de académicos y de investigadores reconozcan las ventajas y los alcances de las normativas publicadas, pero a su vez sus limitaciones y las dificultades que generarían su aceptación y su puesta en práctica sin antes discutirlas y notar sus incompletos aportes a la sociedad.

Aunque el discurso científico y las críticas fueron presentados con intensidad, debe reconocerse que el tratamiento de la temática durante el periodo en estudio no muestra estabilidad; algunos años se destacan en la presentación de artículos publicados, pero, de forma general, la producción científica acerca de esta área específica ha sido baja con una tendencia decreciente.

Los autores realizan importantes valoraciones sobre el proceso de adaptación de las instituciones de educación superior a los estándares internacionales de educación contable, reconociendo que, aunque se percibe un estímulo de los docentes hacia la actualización y el perfeccionamiento de la docencia, el proceso de enseñanza aún se centra en aspectos técnicos en detrimento del desarrollo de elementos interpersonales, éticos y de comunicación.

Si bien el tema abordado tiene total vigencia y actualidad, los frutos derivados de la producción académica y científica son escasos. Esto ha limitado la presentación de evaluaciones sobre elementos de importancia relevante, como, por ejemplo, lo relacionado con discusiones sobre el perfeccionamiento curricular para el pre y posgrado; esta es una laguna importante que debe ser tomada en consideración para la proyección de nuevas investigaciones.

Resulta ineludible para la comprensión de las diferentes críticas gestadas en torno a las directrices de la educación contable la contextualización en condiciones sociopolíticas y económicas que atraviesan y moldean cada uno de los criterios expuestos en los artículos revisados. Sin embargo, existe un plano de indagación propiamente epistemológico, aún inconcluso, el cual debe aportar elementos que permitan comprender la construcción de conocimiento con una implicación de transformación conceptual importante en un contexto económico diferente.

De manera concomitante, deben ampliarse los referentes empíricos. Este ángulo resulta crucial en términos de relevancia para la educación contable en cuanto mecanismo de transformación social, no solo por lo que representa en su aporte al desarrollo económico, sino como potenciadora del capital humano.